Base de cálculo da operação interestadual destinada a não contribuinte do ICMS

DIFAL – Base de cálculo do ICMS – Consumidor Final – Não Contribuinte

Em operações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do ICMS, qual alíquota deve ser utilizada para se calcular o valor do imposto a ser embutido no preço do produto, a fim de se obter a base de cálculo correta para essa operação?

Essa dúvida passou a existir após a publicação da Emenda Constitucional nº 87/2015, que alterou a sistemática de cobrança do ICMS em operações interestaduais, na aquisição de mercadoria para consumo final realizada por não contribuintes.

1. Sistema vigente antes da EC 87/2015

Antes da EC 87/2015, quando a venda era realizada para consumidor final não contribuinte localizado em outro estado, aplicava-se a alíquota interna do produto do estado de origem para se calcular o ICMS. Dessa forma, quando o destinatário em outro Estado era um consumidor final não contribuinte do ICMS, o Estado destinatário onde esse consumidor se localizava não recebia nenhuma parcela do ICMS na operação.

2. Diferencial de alíquota devido em operação interestadual realizada a consumidor final

Após a EC 87/2015, não importa se contribuinte ou não, se a pessoa se localiza em outro Estado e adquire um produto para consumo final, adotar-se-á a alíquota interestadual e caberá ao Estado destino o diferencial de alíquotas.

2.1 Operação destinada a contribuinte

A Lei Kandir (Lei Complementar nº 87/1996) no § 1º do art. 13[1] dispõe que o ICMS compõe a própria base de cálculo, de forma que, tanto o imposto incidente sobre a operação/prestação interestadual quanto aquele devido a título de diferencial de alíquota nas operações ou prestações interestaduais destinadas a consumidor final deverão ser calculados mediante a inclusão do valor do ICMS na respectiva base de cálculo.

Dessa forma, para a operação interestadual cujo destinatário seja consumidor final contribuinte do imposto, o valor do ICMS incidente sobre a operação/prestação interestadual a ser incluído na respectiva base de cálculo é calculado por meio da aplicação da alíquota interestadual prevista nas Resoluções 22/1989 e 13/2012 do Senado Federal. Já o valor do ICMS a ser incluído na base de cálculo do diferencial de alíquota, devido ao Estado de destino, deve levar em conta a alíquota interna para a mercadoria/serviço no referido Estado.

Essa é a sistemática de recolhimento do ICMS adotada para as operações interestaduais destinadas aos contribuintes, que não sofreu qualquer alteração.

2.2 Operação destinada a não-contribuinte

Com uma leitura atenta do Convênio ICMS nº 93/2015[2], que trata de procedimentos a serem observados nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final não contribuinte do ICMS, localizado em outra unidade federada, veremos que foi adotada sistemática diversa para o cálculo do ICMS nessa hipótese.

De acordo com o inciso I da Cláusula segunda desse Convênio, o contribuinte remetente que realizar a operação ou prestação que destine bens e serviços a consumidor final não contribuinte do ICMS, localizado em outra unidade federada deve:

a) utilizar a alíquota interna prevista na unidade federada de destino para calcular o ICMS total devido na operação;

Os Estados fizeram alterações em suas normas internas para se adequar ao disposto no Convênio ICMS nº 93/2015.

Vejamos o caso do Estado de Minas Gerais:

RICMS/MG[3]

Art. 1º O Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS) incide sobre:

(…)

XII – a operação interestadual que destine mercadoria ou bem a consumidor final não contribuinte do imposto, localizado neste Estado, relativamente à parcela do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna estabelecida para a mercadoria neste Estado e a alíquota interestadual

(…)

Art. 43. Ressalvado o disposto no artigo seguinte e em outras hipóteses previstas neste Regulamento e no Anexo IV, a base de cálculo do imposto é:

§ 8º Para cálculo da parcela do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a alíquota interestadual, devida a este Estado, será observado o seguinte:

(…)

II – nas hipóteses dos incisos XII e XIII do caput do art. 1º deste Regulamento:

a) para fins do disposto no art. 49 deste Regulamento, ao valor da operação ou prestação será incluído o valor do imposto considerando a alíquota interna a consumidor final estabelecida neste Estado para a mercadoria ou serviço;

b) sobre o valor obtido na forma da alínea “a”, será aplicada a alíquota interestadual;

c) sobre o valor obtido na forma da alínea “a”, será aplicada a alíquota interna estabelecida para a operação ou prestação a consumidor final neste Estado;

d) o imposto devido corresponderá à diferença positiva entre os valores obtidos na forma das alíneas “c” e “b”.

Além de alterar o Regulamento, a Secretaria de Estado da Fazenda de Minas Gerais (SEF/MG) publicou uma Orientação Tributária, em que traz um exemplo de cálculo justamente nesse cenário:

Orientação Tributária DOLT/SUTRI nº 002/2016[4]

Assunto: ICMS relativo ao diferencial de alíquota após as alterações implementadas pela Emenda Constitucional nº 87/2015

Dessa forma, a base de cálculo do imposto devido na operação/prestação interestadual e a título de diferencial de alíquota será calculada por meio da inclusão do valor do ICMS devido em relação à mercadoria ou ao serviço no Estado de destino.

Logo, se a alíquota interna do Estado de destino de determinada mercadoria ou serviço for de 18%, é essa alíquota que deve se aplicada sobre o valor da operação ou prestação interestadual, para se obter o valor do ICMS a ser incluído e se formar a base de cálculo.

[1] https://www.portaltributario.com.br/legislacao/lc87.htm

[2] https://www.confaz.fazenda.gov.br/legislacao/convenios/2015/CV093_15

[3] Decreto nº 43.080/2002, disponível em: https://www.fazenda.mg.gov.br/empresas/legislacao_tributaria/ricms/sumario2002.htm

[4] Disponível em: https://www.fazenda.mg.gov.br/empresas/legislacao_tributaria/orientacao/orientacao_002_2016.pdf