Entenda o conceito de recusa de recebimento de mercadoria para fins de NF-e – ICMS e IPI

Nossa pretensão é fazer um resgate histórico do conceito de devolução a partir das alterações legislativas promovidas pela Lei nº 4.502/1964, que deu uma interpretação ampla e genérica ao Instituto da Devolução. Anteriormente a 1.964 ainda poderíamos citar o Decreto-Lei 7.404/1.945 regulamentado pelo Decreto nº 45.422/1959, todavia, para a nossa finalidade e considerando que o Decreto-Lei nº 7.404/1945 foi revogado pela Lei nº 4.502/1964, objeto do nosso estudo, nos limitaremos ao que ocorreu a partir desse ponto inicial

Vale destacar, desde logo, que a grafia e acentuação de trechos normativos citados estão sendo mantidas de forma fidedigna respeitando a língua portuguesa da época.

Vejamos, então, o que diz o artigo 30 da Lei nº 4.502/1964 sobre o Instituto da Devolução que está em pleno vigor até os dias atuais:

“Art. 30. Ocorrendo devolução do produto ao estabelecimento produtor, devidamente comprovada, nos termos que estabelecer o regulamento, o contribuinte poderá creditar-se pelo valor do imposto que sobre ele incidiu quando da sua saída.” (grifo e negrito nosso)

Notem que o Legislador não limitou o conceito de Devolução, de modo que o percurso de volta de uma mercadoria ao estabelecimento remetente, de alguma forma, deveria ser entendida como devolução.

O Decreto nº 56.791/1965, que ainda regulamentava o IPI sobre a nomenclatura “Regulamento do Imposto de Consumo” foi o primeiro Decreto, pós 1964, ou seja, pós Lei nº 4.502/1964, que cuidou de traçar linhas mais específicas sobre o IPI, mas em nada alterou o conceito de devolução até então já conhecido. Vejamos:

“Art. 32. Ocorrendo devolução do produto ao estabelecimento produtor, devidamente comprovada nos termos do § 1º dêste artigo, o contribuinte poderá creditar-se pelo valor do imposto que sobre ele incidiu quando de sua saída ….

…”

De igual forma agiu o Decreto nº 61.514/1967, não trazendo novidades sobre o conceito de devolução, todavia alterou o tratamento dado ao IPI, agora sobre a nomenclatura “Regulamento do Imposto sobre Produtos Industrializados”. A partir dessa data, até o presente momento (março/2022), o Legislador manteve essa forma de se referir aos Decretos que regulamentam o IPI.

“Art. 30. Os estabelecimentos industriais e os que lhe são equiparados poderão creditar-se pelo imposto:

…

IV – relativo a produtos recebidos em devolução, atendido o disposto no art. 32;

…” (grifo e negrito nosso)

Foi em 1972, pela primeira vez, que a Legislação, através do Decreto nº 70.162/1972 (Regulamento do Imposto sobre Produtos Industrializados) mencionou o termo “retorno” em seu texto legal. Vejamos:

“Art. 32. Os estabelecimentos industriais e os que lhes são equiparados poderão creditar-se do imposto;

…

IV – Relativo a produtos recebidos em devolução, atendido o disposto no artigo 34;

…” (grifo nosso)

“Art. 34. O direito ao crédito decorrente da devolução, total ou parcial, de produtos tributados a estabelecimento industrial ou equiparado a industrial, inclusive nos casos de locação, fica condicionado às seguintes exigências:

…

• 5º Na hipótese de retorno de produtos ao estabelecimento remetente sem que tenham dado entrada no estabelecimento destinatário, deverá, o remetente, para se valer da faculdade prevista no inciso IV do Artigo 33, emitir nota-fiscal de entrada e lançar os produtos no livro Registro de Controle da Produção e do Estoque.

…” (grifo e negrito nosso)

“Art. 141. Os estabelecimentos emitirão a nota-fiscal de entrada para receberem produtos, real ou simbolicamente:

…

• 3º A nota-fiscal de entrada será, também emitida pelos contribuintes, nos casos de retorno de mercadorias não entregues ao destinatário.

…” (grifo e negrito nosso)

Em 1979, ao tentar aprimorar o RIPI, o Legislador resolveu definir os conceitos de Retorno e de Devolução como irmãos, porém para situações distintas. Foram os artigos 67 e 68 do Decreto nº 83.263/1.979 (Regulamento do Imposto sobre Produtos Industrializados) que se incumbiram dessa tarefa.

“Artigo 67 – É permitido ao estabelecimento industrial, ou equiparado a industrial, creditar-se do imposto relativo a produtos tributados recebidos em devolução ou retorno, total ou parcial, ressalvado o disposto no artigo 69.”

“Artigo 68 – Considera-se:

I – devolução, a volta ao estabelecimento de origem do produto que já tenha entrado no estabelecimento destinatário;

II – retorno, a volta ao estabelecimento de origem do produto que não tenha entrado no estabelecimento destinatário;”

Até então, por esse prisma, a recusa do recebimento de mercadoria se enquadraria no conceito de retorno, uma vez que sequer chegou a entrar no estabelecimento do destinatário. Do ponto de vista etimológico parece fazer sentido.  Para o Legislador da época, a devolução tinha como pressuposto o efetivo recebimento da mercadoria, que ela tivesse ingressado definitivamente no estabelecimento do destinatário e, a partir desse momento, por algum motivo, ele resolveu devolver. De outro lado, o retorno tinha como pressuposto uma barreira para que a mercadoria entrasse no estabelecimento do destinatário, seja por recusa no recebimento, seja por endereço inválido, etc.

Essa tentativa de separar os conceitos de Retorno e Devolução não pareceu fazer muito sentido para o próximo RIPI, aprovado pelo Decreto nº Decreto nº 87.981/1.982, que suprimiu essa divisão conceitual, mantendo apenas os dois termos no texto legal. Afinal, se formos mais a fundo, devolução pode ser entendida como qualquer situação onde a mercadoria retorna para o estabelecimento do remetente, pouco importando o motivo. Você usa um instituto (Retorno) para definir o outro instituto (Devolução). O que faria sentido então? Estabelecer procedimentos acessórios ou obrigações de escrituração distintas para cada situação? Se observarmos atentamente, o que muda é o ponto de partida para o movimento de emissão dos documentos fiscais. Ora será o destinatário da mercadoria (se recebeu a mercadoria efetivamente), ora será o próprio remetente emitindo uma nota de entrada (quando o destinatário recusou o recebimento da mercadoria).

Nesse contexto, os artigos 84 e 86, § 1º do Regulamento do Imposto sobre produtos Industrializados (RIPI), aprovado pelo Decreto nº Decreto nº 87.981/1.982; os artigos 150 e 319 (inciso XIV) do Regulamento do Imposto sobre produtos Industrializados (RIPI), aprovado pelo Decreto nº 2.637/1998; os artigos 167 e 342 (inciso XIV) do Regulamento do Imposto sobre produtos Industrializados (RIPI), aprovado pelo Decreto nº 4.544/2022, mantiveram os termos “retorno” e “devolução” em seus textos legais, suprimindo as divisões conceituais, conforme já explanado.

Atualmente está vigente sobre o tema – em se tratando de IPI – os artigos 229, 231 e 416 (inciso XIV) do Regulamento do Imposto sobre produtos Industrializados (RIPI), aprovado pelo Decreto nº 7.212/2010, que mantem a mesma linha de não criar distinção para as situações, apenas citar os termos (Devolução e Retorno) em seus textos. Esses dispositivos legais também determinam,  formalmente, as exigências legais a serem cumpridas pelo Contribuinte.

“Art. 229.  É permitido ao estabelecimento industrial, ou equiparado a industrial, creditar-se do imposto relativo a produtos tributados recebidos em devolução ou retorno, total ou parcial (Lei nº 4.502, de 1964, art. 30).” (grifo e negrito nosso)

“Art. 231. O direito ao crédito do imposto ficará condicionado ao cumprimento das seguintes exigências:

I – pelo estabelecimento que fizer a devolução, emissão de nota fiscal para acompanhar o produto, declarando o número, data da emissão e o valor da operação constante do documento originário, bem como indicando o imposto relativo às quantidades devolvidas e a causa da devolução.

…”

“Art. 416.  Na utilização do modelo de nota fiscal, observar-se-ão as seguintes normas:

…

XIV – na nota fiscal emitida relativamente à saída de produtos em retorno ou em devolução, o número, a data da emissão e o valor da operação e do imposto da nota original deverão ser indicados no campo “Informações Complementares”;

…” (grifo nosso)

O que se extrai é que o Legislador e os Órgãos de Fiscalização e Normativos (RFB e SEFAZ) estão mais atentos aos resultados práticos em si do que para a conceituação . Para fazer um paralelo, vamos entrar, a partir de agora, na Legislação do ICMS do Estado de São Paulo. Vejamos, a propósito, o inciso IV do artigo 4º do Regulamento do ICMS do Estado de São Paulo, aprovado pelo Decreto nº 45.490/2000.

“

Artigo 4° – Para efeito de aplicação da legislação do imposto, considera-se (Convênio SINIEF-6/89, art. 17, § 6°, na redação do Convênio ICMS-125/89, cláusula primeira, I, e Convênio AE-17/72, cláusula primeira, parágrafo único):

. . .

IV – devolução de mercadoria, a operação que tenha por objeto anular todos os efeitos de uma operação anterior;

. . . “ (grifo e negrito nosso)

Por diversas vezes a Secretaria da Fazenda do Estado de São Paulo já se manifestou no sentido de que o retorno de mercadoria quando recusada pelo destinatário configura-se como devolução. É um posicionamento já sedimentado pela SEFAZ-SP. A título exemplificativo podemos citar as Soluções de Consulta nº 20349/2019; 21353/2020 e 24695/2021.

Abaixo destacamos alguns trechos da Solução de Consulta nº 24695/2021, disponibilizada em 26 de novembro de 2021:

“…

7. Feita essa consideração preliminar, esclareça-se que a recusa no recebimento de mercadoria representa a hipótese em que a mercadoria retorna ao estabelecimento remetente sem que o destinatário a tenha recebido, ou seja, não deu entrada dela em seu estabelecimento, nem emitiu o documento fiscal relativo ao seu retorno ao estabelecimento remetente.
8. Em consequência, a entrada de mercadoria que retornou ao estabelecimento da Consulente em virtude de recusa do destinatário em recebê-la caracteriza devolução, na medida em que tem por objeto anular todos os efeitos de uma operação anterior, conforme disciplina do artigo 4º, inciso IV, do RICMS/2000.
9. Ademais, em se tratando de retorno de mercadoria não entregue ao destinatário, ainda que por motivo de recusa parcial, sob a parcela de mercadorias recusadas e que efetivamente retornaram ao estabelecimento de origem, devem ser observados os procedimentos previstos no artigo 453 do RICMS/2000.

…” (grifo nosso)

Notem que a recusa no recebimento de mercadoria foi interpretada pela SEFAZ-SP como sendo Devolução, a par de já existir dispositivo legal específico para o caso (art. 4, inc. IV – RICMS/SP) no sentido mais amplo do instituto, remontando a 1964, nosso ponto de partida. O que estamos a dizer é que, instada a se manifestar sobre o tema, a SEFAZ-SP manteve o conceito de devolução na acepção mais ampla da palavra. Qualquer operação que tenha por objeto anular os efeitos da operação anterior, como por exemplo o desfazimento comercial ou mesmo a recusa da mercadoria pelo destinatário, é uma espécie de devolução.

O documento fiscal (NF-e) deve ser preenchido seguindo as orientações específicas do artigo 453 e § 15 do artigo 127 do RICMS/SP.

• emitir NF-e pela entrada da mercadoria no estabelecimento, com menção dos dados identificativos do documento fiscal original, registrando-a no livro Registro de Entradas, e consignando os respectivos valores na coluna “ICMS – Valores Fiscais – Operações ou Prestações com Crédito do Imposto” ou “ICMS – Valores Fiscais – Operações ou Prestações sem Crédito do Imposto”, conforme o caso.
• indicar no campo ‘Informações Complementares’, o número, a data da emissão e o valor da operação do documento original.

Para fins tecnicos-procedimentais, vale observar o que diz as orientações da Nota Fiscal Eletrônica, seus Manuais e Notas Técnicas, conforme passaremos a explicar.

No grupo “W. Total da NF-e”, na Tag (# 337.01), no campo “vIPIDevol” – “Valor Total do IPI devolvido” da Nota Técnica 2016.002 – v 1.61 (publicada em 10/09/2018) existe uma “Observação” com a seguinte instrução de preenchimento:

Percebam que a “Observação” de preenchimento é bem clara no sentido de que essa regra de validação se aplica somente em operações com não contribuintes. O Órgão normativo não mencionou nessa “Observação” como seria o preenchimento em caso de operações com Contribuintes. Logo, se estivermos falando de Não Contribuinte, esse campo será somado  para os efeitos do cômputo automático do total da NF-e, ou seja, o campo está sujeito a validação. Nesse contexto, a partir dessa implementação, não deve mais ser lançado no  campo “vOutro”  (Outras despesas acessórias) o valor do IPI devolvido. De outro lado, se estivermos falando de Contribuinte, o valor do IPI devolvido deverá ser lançado no campo “vOutro”  (Outras despesas acessórias) para fins de validação da soma na NF-e. Sem o lançamento do valor do IPI nesse campo, não há como efetuar a validação. Frise-se, mais uma vez que, a “Observação” descrita na Nota Técnica em comento foi taxativa ao dizer que a Tag (# 337.01),  campo “vIPIDevol” – “Valor Total do IPI devolvido” só deve ser preenchida por “Não Contribuintes”, por essa razão ao “Contribuinte” só restou o campo vOutro”  (Outras despesas acessórias) para informar a situação em estudo.  Já o campo Informações complementares da NF-e, conforme já mencionamos mais acima no texto, é de preenchimento obrigatório tanto para Contribuinte como para Não Contribuinte.

Por fim, importante termos em mente que a recusa de mercadoria pelo destinatário pode ser plenamente enquadrada como uma espécie de Devolução. Contudo, a premissa inversa não é verdadeira.  Não podemos dizer que todas as devoluções originam-se de recusas de recebimento de mercadoria. Parece óbvio mas é importante que essa diferenciação fique clara. A mercadoria pode ter sido aceita pelo destinatário, ter entrado efetivamente no seu estabelecimento e, por algum motivo posterior, ele quer devolver a mercadoria.  Isso se faz através de Nota Fiscal de Devolução.

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