Diferencial de alíquotas do ICMS – Tão Antigo e Tão Atual II

• Inconstitucionalidade do Convênio ICMS nº 93/15

Dando continuidade ao nosso tema tratado em artigo anterior com vistas a pontos fixados na história que nos trouxe até aqui, passamos a discorrer acerca do contexto atual e as polêmicas em que se vê mergulhado, no que tange a definição da incidência imediata ou não da cobrança do Difal, pelo texto da EC 87/15.

Dizíamos anteriormente que o Convênio ICMS nº 93/15, tratou, entre outros aspectos, de instituir o fato gerador de ICMS pela incidência do diferencial de alíquotas nas operações interestaduais quando a mercadoria estivesse destinada a pessoa física ou jurídica não contribuinte, acompanhando o texto da EC 87/15.

• Necessidade de Lei Complementar

A definição de fato de gerador é matéria a ser disciplina por Lei Complementar, razão essa que pautou o entendimento exarado pelo STF pela necessidade de publicação dessa norma que, até o final do ano de 2021 ainda não havia sido publicada.

Além disso, tanto a EC 87/15 quanto o Convênio ICMS nº 93/15 cuidaram de atribuir responsabilidade tributária a determinado contribuinte na relação com pessoa não contribuinte, responsabilidade essa, também reservada a Lei Complementar.

Diante disso tudo, o STF ao julgar as ADIs (5464 e 5469) e RE 1.287.019/DF, assim resolveu:

A ADIn 5.469 teve o mérito julgado em fevereiro de 2021, decidindo os ministros pela inconstitucionalidade do convênio 93/15, com modulação apenas a partir de 2022:

“Decisão: O Tribunal, por maioria, julgou procedente o pedido formulado na ação direta, para declarar a inconstitucionalidade formal das cláusulas primeira, segunda, terceira, sexta e nona do Convênio ICMS 93, de 17/9/15, do Conselho Nacional de Política Fazendária (CONFAZ), por invasão de campo próprio de lei complementar federal, nos termos do voto do Relator, (…). Em seguida, o Tribunal, por maioria, modulou os efeitos da declaração de inconstitucionalidade das cláusulas primeira, segunda, terceira, sexta e nona do convênio questionado para que a decisão produza efeitos, quanto à cláusula nona, desde a data da concessão da medida cautelar nos autos da ADIn 5.464/DF e, quanto às cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta, a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão deste julgamento (2022), aplicando-se a mesma solução em relação às respectivas leis dos estados e do Distrito Federal, para as quais a decisão produzirá efeitos a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão deste julgamento (2022), exceto no que diz respeito às normas legais que versarem sobre a cláusula nona do Convênio ICMS 93/2015, cujos efeitos retroagem à data da concessão da medida cautelar nos autos da ADIn 5.464/DF. Ficam ressalvadas da proposta de modulação as ações judiciais em curso. (…)”

A ADIn 5.464 acabou extinta sem solução de mérito, em julgamento finalizado no mês de maio de 2021, determinando-se a observância do decidido na ADIn 5.469/DF.

No RE foi fixada a tese de repercussão geral 1.093, de acordo com a qual “A cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional 87/15, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais“.

Assim, foi publicada a Lei Complementar 190 em 04/01/2022, com vistas a disciplinar a cobrança do Difal nos termos da EC 87/15. E desse fato decorre a polêmica quanto a sua vigência: em 2022 ou em 2023?

• Anterioridade da Lei Tributária

O Princípio Tributário Constitucional da Anterioridade, está previsto no art. 150, III, “b” e “c” da CF/88:

Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

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III – cobrar tributos:

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1. b) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou;

1. c) antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou, observado o disposto na alínea b;  

A ideia desse princípio é que sendo instituído um novo tributo ou majorado um tributo já existente, que sua vigência não pegue de surpresa o contribuinte a fim de causar-lhe prejuízos ou danos irreparáveis.

Esse ponto vem sendo muito debatido posto que uma corrente entende que não há a instituição de um novo tributo e, portanto, não se aplicando o princípio da Anterioridade, de forma que os Estados possam cobrar o Difal já no exercício de 2022.

Por outra linha de pensamento, se entendermos que ao criar uma nova responsabilidade a um contribuinte pelo surgimento de um novo fato gerador (diferencial de alíquotas nas operações interestaduais com destino a pessoas não contribuintes do ICMS), nos parece estarmos diante de uma “nova tributação”. Assim, caberia aplicar o princípio da Anterioridade e a cobrança somente poderia ter vigência no exercício seguinte ao de publicação da LC 190/22, ou seja, em 01/01/2023.

Fato é que estamos todos diante de uma grande polêmica acerca dessa tributação e de sua vigência, submetidos a um novo julgamento pelo Supremo Tribunal Federal – STF o qual deverá definir quanto ao conceito de instituição de novo tributo, majoração de tributo já existente, para fins de prevalência da anterioridade e, portanto, exigência da cobrança somente em 2023 ou, definir em sentido contrário, entendendo conceitualmente que não estamos diante da criação de um novo tributo ou sua majoração, de forma que não se aplicaria o princípio da anterioridade, fazendo prevalecer a  cobrança do Diferencial de Alíquotas já no exercício de 2022.

Atualmente, os Estados e Distrito Federal estão se posicionando a respeito dessa cobrança e grande parte entende pela cobrança já no atual exercício, 2022, pois publicaram em 2021, leis estaduais instituidoras da cobrança do Diferencial de Alíquotas.

Contudo, é preciso considerar que referidas leis estaduais não poderiam entrar em vigor antes da Lei Complementar nº 190/2022, que somente ocorreu em janeiro de 2022.

Temos, assim, um cenário de incertezas para o contribuinte, que ainda depende totalmente das decisões do STF para trilhar com alguma segurança esse caminho do Diferencial de Alíquotas.

Os contribuintes que adotam uma postura conservadora, estão optando por já efetuar o recolhimento do Difal, em respeito à legislação vigente no estado onde estão estabelecidos.

Os Contribuintes que se opõe ao recolhimento do Difal no exercício de 2022, por entenderem que seria uma medida inconstitucional, por ferimento ao princípio da Anterioridade e, portanto, devem efetuar tal recolhimento somente na partir do exercício de 2023, devem buscar no judiciário respaldo legal para seu entendimento a fim de não sofrer penalidades administrativas pela fiscalização.

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